Bestaan het doel en de strekking van de onroerende schenkbelasting erin om zoveel mogelijk belasting binnen te halen?

Samenvatting van de casus

De heer H., gehuwd met mevrouw V., is eigenaar van verschillende opbrengstpanden. Door een wijziging van het huwelijksvermogensstelsel heeft de man, bij wie in 2012 een slepende ziekte wordt vastgesteld, in 29 juli 2018 onroerende goederen ingebracht in een toegevoegd intern gemeenschappelijk vermogen (TIGV) verbonden aan hun stelsel van scheiding van goederen. Op 11 maart 2019 hebben de echtgenoten het merendeel van die in 2018 ingebrachte onroerende goederen in blote eigendom geschonken aan hun twee kinderen, pro fisco in de schenkingsakte geschat op 1.000.000 EUR.

Na registratie van de schenkingsakte trekt de Vlaamse Belastingdienst (VLABEL) de kaart van het fiscaal misbruik. De instrumenterende notaris wordt verzocht om de niet-fiscale motieven mee te delen aan VLABEL. De notaris gaf aan dat de inbreng in de huwgemeenschap mede was ingegeven door de diagnose van de man en de daarmee gepaard gaande grote onzekerheid. Met deze inbreng wilde de heer H. zijn echtgenote dan ook beter beschermen en haar mede-eigenaar maken van de betrokken onroerende goederen.

De aangebrachte niet-fiscale motieven voor deze transactie werden achteraf niet aanvaard door VLABEL.

Volgens VLABEL was het duidelijk dat de inbreng in het TIGV louter tot doel had om later bij de schenking op ongeoorloofde wijze minder schenkbelasting te moeten betalen. Bijgevolg werd besloten dat het fiscaal misbruik vaststond, waardoor VLABEL de schenking belastte alsof de inbreng niet had plaatsgevonden. Gevolg: een taxatie van in totaal 126.000 EUR in plaats van 54.000 EUR.

Belastingbesparing door inbreng in de huwgemeenschap

Een verschil van 72.000 EUR in de beoogde – versus de uiteindelijke belasting: dat is niet min. U vraagt zich mogelijk af hoe de inbreng van de onroerende goederen vooraleer de schenking plaats vond, tot zo’n belastingbesparing kon leiden. Welnu, vooreerst moet u weten dat de tarieven in de schenkbelasting voor onroerende goederen progressief zijn, ook in rechte lijn, en 27% bedragen vanaf de schijf van 450.000 EUR (artikel 2.8.4.0.1 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit (VCF)).

Zonder voorafgaande inbreng in het gemeenschappelijk vermogen, zou de heer H. aan zijn twee kinderen vanuit zijn eigen vermogen een onroerende schenking ter waarde van 1.000.000 EUR hebben verricht. Ieder kind zou dan een schenking ter waarde van 500.000 EUR ontvangen hebben mits een belasting van 63.000 EUR per begiftigde, dus 126.000 EUR in totaal.

Indien eerst een inbreng gebeurt in een gemeenschappelijk vermogen schenken de echtgenoten H-V de betrokken onroerende goederen samen aan de twee kinderen. Het resultaat? Iedere echtgenoot schenkt aan ieder kind een waarde van 250.000 EUR, met een totale belasting van 27.000 EUR per begiftigde, en dus 54.000 EUR in totaal tot gevolg.

Fiscaal misbruik onder de loep: centrale vraag en antecedenten

Organiseert de belastingplichtige zich op een ongeoorloofde wijze indien het beschreven procedé wordt gevolgd? Er is sprake van fiscaal misbruik indien de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen de doelstellingen van de Vlaamse Codex Fiscaliteit miskent en zich zodoende op ongeoorloofde wijze buiten het toepassingsgebied van een wel bepaalde fiscale bepaling begeeft, dan wel aanspraak maakt op een belastingvoordeel (art. 3.17.0.0.2 VCF). Indien de administratie erin slaagt om fiscaal misbruik aan te tonen, mag de belastingplichtige doorslaggevende niet-fiscale motieven aanbrengen om aan te tonen dat de fiscale motieven ondergeschikt waren aan zijn handelen.

Toegepast op de voorliggende casus, stelt zich de vraag wat de doelstellingen van de progressieve tarieven in onze onroerende schenkbelasting zijn, zoals op vandaag terug te vinden in artikel 2.8.4.0.1 VCF. Vervolgens kan worden nagegaan of een inbreng in een gemeenschappelijk vermogen voorafgaand aan de schenking van het betrokken vastgoed deze doelstellingen al dan niet schendt.

Volgens het hof van beroep van Gent was er in de voorliggende zaak alvast geen enkele twijfel mogelijk. In zijn arrest stelde het hof dat de doelstellingen van het voormelde artikel blijken uit de tekst van de wet zelf. Eenvoudig gesteld: door progressieve tarieven voor onroerende schenkingen op te nemen in het decreet, had de decreetgever als doelstelling om schenkingen van vastgoed progressief te belasten. De belastingplichtige werd bijgevolg in het ongelijk gesteld. Door voorafgaand aan de schenking het vastgoed in te brengen in het TIGV, wordt de progressiviteit van de verschuldigde schenkbelasting immers getemperd, hetgeen tegen de voormelde doelstelling zou ingaan, aldus het hof.

Het Hof van Cassatie aan zet

De belastingplichtige stelt cassatieberoep in voor wat betreft de schending van de doelstelling van het fiscale decreet. Ook bestrijdt hij het arrest op een ander front: hoe kan er sprake zijn van fiscaal misbruik indien de belastingplichtige niet zelf alle rechtshandelingen heeft gesteld?

De mogelijkheid tot coöperatief fiscaal misbruik in de Vlaamse Codex bevestigd

Zoals hoger gesteld, is er sprake van fiscaal misbruik wanneer “de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen de doelstellingen van onze Vlaamse Codex heeft geschonden”. Welnu, in onze casus is er sprake van een geheel van rechtshandelingen, te weten de inbreng in de huwgemeenschap, gevolgd door een schenking. Let wel: de belastingplichtige in de schenkbelasting is de begiftigde (in het besproken geval de kinderen van het echtpaar H-V). Uiteraard heeft deze belastingplichtige niet de inbreng in de huwgemeenschap bewerkstelligd: dit waren de ouders/schenkers. Kortom: de vraag naar het abusief karakter van het gestelde geheel van rechtshandelingen lijkt in dit geval zonder voorwerp aangezien de belastingplichtige niet alle rechtshandelingen heeft gesteld. 

De laatste jaren is deze argumentatie op de helling is komen te staan. In een arrest van begin 2024 herleidde het Hof van Cassatie de kwestie tot de essentie dat er bij een geheel van rechtshandelingen sprake moet zijn van een eenheid van opzet om te kunnen besluiten tot fiscaal misbruik, zonder dat dezelfde belastingplichtige dus elk van de afzonderlijke rechtshandelingen zelf dient te stellen.

Het criterium van de eenheid van opzet werd bevestigd in het arrest van 25 april 2025 dat wij vandaag bespreken, met bijkomend dezelfde overwegingen over de rol van de belastingplichtige hierbij. Aldus is er in de Vlaamse Codex dus de mogelijkheid tot “het coöperatieve fiscaal misbruik”: de belastingplichtige kan zich in het geheel van rechtshandelingen als het ware laten bijstaan door derden die in de betrokken keten zelf rechtshandelingen stellen. Dit laat de mogelijkheid voor de fiscus om te besluiten tot fiscaal misbruik onverlet.

Maar wanneer is er dan sprake van eenheid van opzet? 

In de casus die ons bezighoudt, werd in hoger beroep geoordeeld dat de eenheid van opzet vaststond door A) de lange periode tussen het verwerven van de betrokken goederen door de man en de inbreng ervan in de huwgemeenschap versus B) de relatief korte periode (9 maanden) tussen de inbreng en de schenking. De eenheid van opzet zou daarenboven door de belastingplichtigen zelf zijn “bekend” doordat zij in de bezwaarfase aan VLABEL meegaven dat de inbreng en de schenking waren ingegeven door de medische toestand van hun vader (!).

Een kritische houding blijft bij dit alles op zijn plaats. Immers: de begiftigde van de schenking (die de belastingplichtige is), heeft uiteraard geen enkele rol van betekenis bij de inbreng in de huwgemeenschap. De vaststelling dat er sprake is van fiscaal misbruik laat de mogelijkheid om doorslaggevende niet-fiscale motieven aan te brengen onverlet. We stellen ons dan ook de vraag hoe de belastingplichtige (de begiftigde van de schenking) niet-fiscale motieven zal aanbrengen voor een rechtshandeling die hij niet heeft gesteld, te weten de voorafgaande inbreng in de huwgemeenschap?

De doelstellingen van de Vlaamse onroerende schenkbelasting

Vervolgens is er de vraag of de belastingplichtige bij het geheel van rechtshandelingen dat erin bestaat om onroerende goederen in te brengen in de huwgemeenschap gevolgd door een schenking, de doelstellingen van de Vlaamse onroerende schenkbelasting, zoals weergegeven in art. 2.8.4.0.1 VCF, al dan niet schendt.

Het Hof van Cassatie stelde in niet mis te verstane bewoordingen over de doelstellingen van art. 2.8.4.0.1 VCF dat “Uit deze wettekst en in het bijzonder de voormelde tabellen voldoende duidelijk de doelstelling van dit artikel blijkt om in progressieve tarieven voor de schenking van onroerende goederen te voorzien.” De doelstelling van de wet blijkt aldus uit de tekst van de wet, zoals ook in hoger beroep werd vastgesteld.

Het oordeel van het Hof in dit arrest brengt ons bij de vraag hoe het fiscaal misbruik zich verhoudt tot de mogelijkheid voor de belastingplichtige om te kiezen voor de minst belaste weg. Dit laatste principe werd bij het invoeren van de federale antimisbruikbepaling uitdrukkelijk erkend. Het wapen van de fiscus om fiscaal misbruik te bestrijden, laat de keuze voor de minst belaste weg dus overeind, in zoverre deze weg de doelstellingen van de fiscale wet niet schendt. Door de progressiviteit van de schenkbelasting als inherente doelstelling te beschouwen, lijkt er op het eerste gezicht in deze context nog weinig ruimte te zijn om handelingen te stellen die leiden tot de minst belaste weg. 

Ons hoogste rechtscollege heeft geoordeeld dat de doelstellingen van de onroerende schenkbelasting duidelijk blijken uit de tekst van het decreet zelf. De decreetgever wou voorzien in progressieve tarieven, dus het is ongeoorloofd om voorafgaand aan de schenking van onroerende goederen deze in te brengen in een gemeenschappelijk vermogen met als doel om de progressiviteit bij de latere schenking te temperen. In dat geval is er sprake van fiscaal misbruik. Wie A zegt, moet B zeggen: het doel en de strekking van de progressieve onroerende schenkbelasting in de Vlaamse Codex Fiscaliteit bestaan er aldus klaarblijkelijk in om zoveel mogelijk belasting binnen te halen. 

Het tijdselement

Tot slot nog enkele woorden over het tijdselement. Her en der heeft u misschien gehoord dat het risico van fiscaal misbruik kan worden vermeden door voldoende tijd te laten tussen de inbreng en de schenking. 

In de rulingpraktijk van VLABEL lijkt het tijdsverloop tussen de inbreng en de schenking van belang te zijn, hetgeen de mogelijkheid laat hierop in te spelen. Al blijft ieder dossier uiteraard verschillend. Zo was een tijdsperiode van 3 jaar in de Voorafgaande beslissing nr. 22023 volgens onze Vlaamse fiscus bijvoorbeeld voldoende om niet te besluiten tot fiscaal misbruik. Een periode van 2 jaar was dan weer voldoende in de Voorafgaande Beslissing nr. 22032. Hieruit een “regel” afleiden is aldus niet mogelijk.

Slot

Overweegt u om vastgoed te schenken? Mits een goede onderbouwing van het dossier, kan het volgens ons nog steeds overwogen worden om voorafgaandelijk over te gaan tot een inbreng in de huwgemeenschap. Uiteraard kan u bij ons terecht voor advies en begeleiding. 

Hierbij kan ook worden overwogen om een ruling bij de Vlaamse fiscus aan te vragen om rechtszekerheid te krijgen over de fiscale gevolgen. Gebeurt dit niet, dan wordt men zoals in het besproken geval mogelijk geconfronteerd met een taxatie van VLABEL waarop men niet gerekend had. Gesteund door de uitspraak van ons hoogste rechtscollege, zal de Vlaamse fiscus zich vermoedelijk gesterkt zien om in de toekomst vaker hiertoe over te gaan.