Fiscale transparantie: fiscaal adviseur mag ook melden

DAC 1, DAC 2, DAC3 … en nu DAC 6

Op 15 februari 2011 keurde Europa een Richtlijn goed (richtlijn 2011/16/EU) die beoogde de fiscale gegevensuitwerking tussen de diverse lidstaten te bevorderen. Deze richtlijn werd de richtlijn inzake de administratieve samenwerking genoemd (Directive Administrative Cooperation – DAC). Deze richtlijn diende door de diverse lidstaten te worden omgezet in nationale wetgeving. Aanvankelijk beoogde men o.a. de verplicht uitwisseling met betrekking tot bepaalde categorieën van inkomsten.

Na 2011 heeft Europe steeds meer verregaande wijzigingen aangebracht aan de DAC-richtlijn en werd er steeds meer informatie geviseerd. Kort samengevat, werden volgende stappen gezet: DAC 2 (informatie over financiële rekeningen, de zogenaamd common reporting standard (CRS), DAC 3 (de uitwisseling over grensoverschrijdende rulings en advanced pricing agreements), DAC 4 (de Country-by-Country reporting om inzicht te krijgen over intragroepsverrichtingen) en DAC 5 (uitwisseling van informatie over de uiteindelijke begunstigden – UBO).

Op 25 mei 2018 werd DAC 6 goedgekeurd die voorzien in de melding over grensoverschrijdende fiscale constructies. Deze richtlijn werd omgezet in de Belgische wetgeving via de Wet van 20 december 2019.

Hoewel er voor de concrete toepassing nog zal voorzien worden in FAQ’s (Frequently Asked Questions), gelet op het feit dat er nog heel wat vragen bestaan, geven we hieronder niettemin al de krachtlijnen van deze nieuwe wetgeving.

Bepaalde grensoverschrijdende constructie worden meldingsplichtig

Een constructie (wat elke vorm van advisering kan beogen) kan slechts in aanmerking komen voor melding in de mate dat deze grensoverschrijdend is (nationale planningstechnieken worden dus niet beoogd omdat de fiscus deze al voldoende kan controleren).

Dit is een constructie die ofwel meer dan één lidstaat ofwel een lidstaat en een derde land betreft, waarbij ten minste één van de volgende voorwaarden is vervuld: a) niet alle deelnemers aan de constructie hebben hun fiscale woonplaats in hetzelfde rechtsgebied; b) een of meer van de deelnemers aan de constructie heeft zijn fiscale woonplaats tegelijkertijd in meer dan één rechtsgebied; c) een of meer van de deelnemers aan de constructie oefent een activiteit uit in een ander rechtsgebied via een in dat rechtsgebied gelegen vaste inrichting en de constructie behelst een deel of het geheel van het bedrijf van die vaste inrichting en d) een of meer van de deelnemers aan de constructie oefent een activiteit uit in een ander rechtsgebied zonder in dat rechtsgebied zijn fiscale woonplaats te hebben of zonder in dat rechtsgebied een vaste inrichting te creëren. Daarenboven wordt ook geviseerd een dergelijke constructie die mogelijks gevolgen heeft voor de automatische uitwisseling van inlichtingen of de vaststelling van het uiteindelijk belang.

In de geviseerde constructies maakt men een onderscheid tussen ‘marktklare constructies’ en ‘constructie op maat’. Een ‘marktklare constructie’ is een grensoverschrijdende constructie die is bedacht of aangeboden, implementeerbaar is of beschikbaar is gemaakt voor implementatie zonder dat er wezenlijke aanpassingen nodig zijn. Een loutere personalisering wordt dus door de wetgever niet als wezenlijke aanpassing beschouwd. Een ‘constructie op maat’ is een grensoverschrijdende constructie die geen ‘marktklare constructie’ is. Dit vormt dus een residuaire categorie van alle grensoverschrijdende constructies die geen marktklare constructies zijn, hierbij wordt wel fiscale spitsvondigheid aangewend om een grensoverschrijdende constructie uit te denken of wezenlijk aan te passen. Dit onderscheid is enkel relevant voor de inhoud en wijze van rapportering.

Omdat er werd opgemerkt dat vermeende agressieve fiscale planningsconstructies steeds complexer worden, en dat zij ook constant worden gewijzigd en aangepast in reactie op defensieve tegenmaatregelen van de belastingautoriteiten, achtte de Europese Commissie het doeltreffender om te proberen grip te krijgen op mogelijk agressieve fiscale planningsconstructies door een lijst samen te stellen van de kenmerken en elementen van transacties die een sterke aanwijzing voor belastingontwijking of -misbruik vormen, eerder dan een definitie te geven van agressieve fiscale planning. Deze aanwijzingen van een mogelijk risico op belastingontwijking worden ‘wezenskenmerken’ (‘hallmarks’) genoemd.

Iedere grensoverschrijdende constructie die ten minste één van de hierna vermelde wezenskenmerken bezit, is een ‘meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie’. Er zijn vijf categorieën voorzien. De generieke wezenskenmerken (categorie A) beogen de vorm en verhouding tussen de intermediair en de relevante belastingplichtige. De specifieke wezenskenmerken (categorieën B tot E) daarentegen bekijken eerder de inhoudelijke kenmerken van de constructie. In de Belgische wet wordt de wezenskenmerken uit de richtlijn letterlijk overgenomen.

Voor bepaalde categorieën van deze wezenskenmerken is er een bijkomende voorwaarde, nl. de zogenaamde ‘main benefit test’ (‘MBT’). Aan die MBT-toets is voldaan indien kan worden aangetoond dat het belangrijkste voordeel dat of een van de belangrijkste voordelen die, gelet op alle relevante feiten en omstandigheden, redelijkerwijs te verwachten valt van een constructie het verkrijgen van een belastingvoordeel is. Deze bijkomende voorwaarde (MBT) enkel voor: (1) Categorie A; (2) Categorie B; (3) Categorie C, 1, b), i), 1, c) en 1, d).

De intermediair krijgt de plicht te melden

Niettegenstaande de belastingplichtige in bepaalde gevallen zelf zal moeten melden, beoogt de wetgever in de regel dat de intermediair de melding doet.

Dit is een persoon die een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie bedenkt, aanbiedt, opzet, beschikbaar maakt voor implementatie of de implementatie ervan beheert (ook wel aangeduid als intermediair type 1). Er wordt nergens vereist dat deze persoon een al dan niet gereguleerd beroep uitoefent of een erkende beroepstitel heeft. Uiteraard worden dus belastingconsulenten, fiscalisten, accountants, advocaten, vermogensbeheerders en dergelijk geviseerd, maar ook alle andere soorten adviseurs komen wel degelijk in aanmerking.

Maar een intermediair is ook een persoon die, gelet op de betrokken feiten en omstandigheden en op basis van de beschikbare informatie en de deskundigheid die en het begrip dat nodig is om die diensten te verstrekken, weet of redelijkerwijs kon weten dat hij heeft toegezegd rechtstreeks of via andere personen hulp, bijstand of advies te verstrekken met betrekking tot het bedenken, aanbieden, opzetten, beschikbaar maken voor implementatie of beheren van de implementatie van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie (ook wel soms aangeduid als intermediair type 2). Ook deze omschrijving is zeer ruim, uiteraard kunnen dit de voormelde adviseurs zijn, maar ook bankiers, corporate finance adviseurs, notarissen, trustkantoren… Niettemin kan deze intermediair type 2 altijd het tegenbewijs leveren over het dat hij niet wist en redelijkerwijs niet kon weten dat hij bij een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie betrokken was.

Alvorens aan deze meldingsplicht te kunnen onderworpen worden, dient de intermediair wel een aanknopingspunt te hebben in de Europese Unie (inwoner, vaste inrichting, opgericht of zelfs maar ingeschreven bij beroepsorganisatie) en is er in een rangorde voorzien. In principe dienen evenwel alle intermediairs te melden, tenzij zij onder een beroepsgeheim vallen of tenzij zij kunnen aantonen dat een andere intermediair deze melding al gedaan heeft.

Al verschuift deze soms naar de relevante belastingplichtige

In de hypothese dat er geen ‘intermediair’ enige meldingsplicht zou hebben, dit kan het geval zijn als er geen intermediair is (de constructie wordt in-house zelf bedacht en geïmplementeerd) of als de intermediair niet gevestigd in de EU of omdat de intermediair een wettelijk verschoningsrecht (beroepsgeheim), zal de belastingplichtige zelf moeten melden.

De verplichting ligt enkel bij de belastingplichtige die als eerste op de volgende lijst voorkomt: a) de relevante belastingplichtige die de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie is overeengekomen met de intermediair of b) de relevante belastingplichtige die de implementatie van de constructie beheert.

De uitgebreide melding moet gebeuren binnen de 30 dagen

De intermediairs zijn verplicht om over de geviseerde constructies aan de bevoegde autoriteiten de inlichtingen te melden waarvan zij kennis, bezit of controle hebben, binnen 30 dagen te rekenen vanaf: a) de dag nadat de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie voor implementatie beschikbaar is gesteld, of b) de dag nadat de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie gereed is voor implementatie, of c) het ogenblik dat de eerste stap in de implementatie van de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie is ondernomen. Dezelfde termijnen gelden voor de relevante belastingplichtige.

De ‘marktklare constructies’ moeten niet telkens opnieuw gemeld worden. Wel is er voorzien dat de intermediair verplicht is om de drie maanden een periodiek verslag op te stellen met een overzicht van nieuwe meldingsplichtige inlichtingen, die sinds het laatste ingediende verslag beschikbaar zijn geworden. Vanwege de aard van een marktklare constructie zal in eerste instantie immers nog niet alle informatie kunnen worden verstrekt (denk aan de identificatiegegevens van de relevante belastingplichtige omdat die op dat moment (over het algemeen) nog niet in beeld is of in elk geval kunnen er in de loop van de tijd nieuwe relevante belastingplichtigen bijkomen die de constructie willen kopen).

De zeer uitgebreide informatie (identificatiegegevens, samenvatting constructie, betrokken belastingplichtige, wezenskenmerken) zal zowel in een van de landstalen dienen te gebeuren als deels in het Engels.

Over de mogelijke strijdigheid van deze nieuwe verplichting met het beroepsgeheim van bepaalde adviseurs is het laatste woord naar alle waarschijnlijkheid echter nog niet gezegd.

Bij niet-melding of laattijdige melding gelden strenge sancties

Voor het onvolledig verstrekken van de inlichtingen is er een boete voorzien van 1.250 EUR tot 12.500 EUR. Voor dergelijke overtredingen gedaan met bedrieglijk opzet of het oogmerk te schaden wordt een boete van 2.500 EUR tot 25.000 EUR opgelegd.

Bij het niet of laattijdig verstrekken van de inlichtingen kan een boete worden opgelegd van 5.000 EUR tot 50.000 EUR. Voor dergelijke overtredingen gedaan met bedrieglijk opzet of het oogmerk te schaden wordt een boete van 12.500 EUR tot 100.000 euro opgelegd. Laattijdig of niet verstrekken wordt dus strenger gestraft dan onvolledig melden.

Niet alleen van toepassing voor nieuwe constructies

Het meest betwistbare punt van DAC 6 is ongetwijfeld de retroactieve toepassing van deze richtlijn tot op de datum van de publicatie ervan (niet van de omzetting ervan in nationale wetgeving).

Iedere lidstaat moet immers de noodzakelijke maatregelen nemen om intermediairs en relevante belastingplichtigen te verplichten inlichtingen te verstrekken over meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies waarvan de eerste stap is geïmplementeerd tussen de datum van inwerkingtreding (25 juni 2018) en de datum van toepassing van deze richtlijn (1 juli 2020). De intermediairs en, in voorkomend geval, de relevante belastingplichtigen moeten inlichtingen verstrekken over die meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies uiterlijk 31 augustus 2020. Dit is ook zo letterlijk voorzien in art. 61 van de Wet van 20 december 2019.

De enige toegeving die de Belgische wetgever op dit punt heeft gedaan, is dat de hoge administratieve boetes nog niet zullen van toepassing zijn indien de melding over deze constructies alsnog worden ingediend vóór 31 december 2020 (art. 62 Wet van 20 december 2019). Dit omwille van het feit dat de wetgever erkent dat het retroactief karakter van de analyse die daarvoor nodig is, ter discussie kan staan.

De intermediairs en de belastingplichtigen zullen dus in 2020 tijdig het nodige moeten doen om al hun dossiers sinds 25 juni 2018 na te kijken en de nodige meldingen te doen, maar kunnen zonder al te veel nadelige gevolgen wachten tot 31 december 2020 (alhoewel de wet 31 augustus 2020 voorziet).

De concrete werkwijze moet dus nog verder ingevuld worden. Uiteraard volgen wij dit uiteraard voor u op. Voor vragen kan u steeds contact opnemen met Alain Claes van het tax team binnen MooreLaw.