Fiscale retroactiviteit herstructureringen: is de termijn van
7 maanden
verleden tijd?

Het belang van retroactiviteitsclausules

Een belangrijk element bij fusies en (gedeeltelijke) splitsingen van vennootschappen is de bepaling van de datum waarop de fusie of (gedeeltelijke) splitsing boekhoudkundig haar uitwerking heeft. Vanaf deze datum worden de handelingen van de overgenomen of gesplitste vennootschap boekhoudkundig toegekend aan de overnemende of verkrijgende vennootschap. Deze datum kan retroactief zijn. Hij kan dus voorafgaan aan de datum waarop de algemene vergaderingen van de betrokken vennootschappen de beslissing tot fusie goedkeuren. De boekhoudkundige retroactiviteit heeft volgende gevolgen:

• De kosten en opbrengsten van de overgenomen of gesplitste vennootschap die betrekking hebben op de periode vóór de boekhoudkundige retroactiviteitsdatum worden opgenomen in de laatste jaarrekening van de overgenomen of gesplitste vennootschap.
• De kosten en opbrengsten van de overgenomen of gesplitste vennootschap die betrekking hebben op de periode tussen de boekhoudkundige retroactiviteitsdatum en de datum waarop de verrichting vennootschapsrechtelijk wordt voltrokken, worden opgenomen in de jaarrekening van de overnemende of verkrijgende vennootschap.

Boekhoudkundige retroactiviteit: oude versus nieuwe vennootschapswetgeving

De oude vennootschapswetgeving (W.Venn.) bevatte geen bepalingen over de datum van boekhoudkundige retroactiviteit. Nergens was sprake van een beperking in tijd van de boekhoudkundige terugwerkende kracht. Er bestonden in de rechtsleer wel twee strekkingen:

• Volgens de ene strekking kon de retroactiviteit niet verder teruggaan dan de datum van het laatst afgesloten boekjaar waarvoor de jaarrekening werd goedgekeurd.
• Volgens de andere strekking kon de retroactiviteit niet verder teruggaan dan de datum van afsluiting van het boekjaar, ook al zou de fusie of splitsing door de algemene vergaderingen van de betrokken vennootschappen zijn goedgekeurd voorafgaand aan de goedkeuring van de jaarrekening.

Een voorbeeld

Twee vennootschappen die willen fuseren, voeren beiden een boekhouding waarvan het boekjaar gelijk loopt met het kalenderjaar. De jaarrekeningen van beide vennootschappen worden goedgekeurd in juni. De fusie gebeurt op basis van cijfers per 31 december 2020. Volgens de eerste strekking kan de fusie nog worden goedgekeurd in mei 2022 met boekhoudkundige retroactiviteit tot 1 januari 2021. Volgens de tweede strekking moest de fusie ten laatste op 31 december 2021 goedgekeurd worden.

In het nieuwe Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen (WVV) wordt de eerste ruimere visie wettelijk verankerd. De boekhoudkundige retroactiviteit kan niet verder teruggaan in de tijd dan de eerste dag na de afsluiting van het boekjaar waarvoor de jaarrekening al is goedgekeurd.

Fiscale retroactiviteit: volgens de fiscus beperkt tot 7 maanden

De administratie is terughoudend op het vlak van retroactiviteitsclausules. Als algemene regel geldt dat de terugwerkende kracht van vennootschapsaktes niet tegenstelbaar is aan de fiscus. Afwijking van deze algemene regel kan enkel wanneer:

1. De in de vennootschapsakte opgenomen retroactiviteit met de werkelijkheid overeenstemt.
2. De retroactiviteit betrekking heeft op een korte periode.
3. De retroactiviteit een juiste toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg staat.

Volgens de administratie is een boekhoudkundige retroactiviteitsclausule van meer dan 7 maanden in ‘normale omstandigheden’ geen korte periode. In volgende ‘uitzonderlijke’ situaties aanvaardt de rulingpraktijk wel een retroactiviteit van meer dan 7 maanden:

• Een grensoverschrijdende fusie waarbij rekening gehouden moet worden met zowel de Belgische, Duitse als Franse (vennootschaps)wetgeving.
• De eis van een bank om een positieve ruling voor te leggen voor ze met de nodige financiële middelen over de brug komt.
• De vaststelling van een bodemproblematiek bij een door de herstructurering over te dragen onroerend goed, waardoor er bijkomende bodemonderzoeken vereist zijn.
• …

Duidelijke wettelijke basis?

Dat administratief standpunt is volgens ons vandaag niet meer houdbaar. Met de inwerkingtreding van het WVV is er een duidelijke wettelijke basis voor boekhoudkundige retroactiviteitsclausules. Terwijl de fiscale wetgeving nergens voorziet in een afwijkende regeling of beperking. En dus moeten de regels van het WVV, bij gebrek aan andersluidende bepalingen, ook doorgetrokken worden naar de fiscaliteit. Het is immers vaste cassatierechtspraak dat het fiscaal recht het boekhoudrecht volgt, tenzij de fiscale wet hier uitdrukkelijk van afwijkt.

De minister van Financiën verduidelijkt …

In een parlementaire vraag werd de minister verzocht om te bevestigen dat de boekhoudkundige retroactiviteit zoals die in het WVV geregeld is, ook geldt op fiscaal vlak. Het antwoord van de minister blinkt niet uit in duidelijkheid.

De minister herhaalt in eerste instantie dat de boekhoudkundige retroactiviteit wettelijk is verankerd in het WVV. Hij herhaalt ook het oude standpunt van de fiscale administratie zoals opgenomen in de administratieve commentaren. Vervolgens concludeert hij dat de bepalingen van het WVV enkel over de boekhoudkundige retroactiviteit in geval van fusie of splitsing gaan en dat ze de periode vastleggen waarover de boekhoudkundige retroactiviteit zich maximaal kan uitstrekken. Hij voegt er ook fijntjes aan toe dat het WVV enkel voorziet in een boekhoudkundige retroactiviteit en niet in een verbintenisrechtelijke retroactiviteit en dat de bepalingen van het WVV geen wijziging inhouden van de fiscale wetgeving.

De minister komt uiteindelijk tot het besluit dat het uitgangspunt dat de administratie enkel rekening houdt met de retroactiviteit in vennootschapsakten behouden blijft op voorwaarde dat:

• de retroactiviteit met de werkelijkheid overeenstemt
• en dat de boekhoudkundige retroactiviteit geen afbreuk doet aan de toepassing van de fiscale wetgeving die van openbare is.

Aangezien de minister de voorwaarde van de ‘korte periode’ niet meer vermeldt, kan hier impliciet uit afgeleid worden dat die vervalt en dat de boekhoudkundige retroactiviteit, ook al is die langer dan 7 maanden, ook geldt voor het fiscaal recht.

… of toch niet

Bij navraag aan de Dienst Voorafgaande Beslissingen blijkt echter dat zij deze interpretatie (nog?) niet volgt. Het zou niet de bedoeling van de minister zijn om iets te wijzigen aan de fiscale praktijk. Alles zou dus bij het oude blijven.

Voorzichtigheid is geboden

De minister van Financiën lijkt aan te geven dat de boekhoudkundige retroactiviteit zoals voorzien in het nieuwe WVV, ook op fiscaal vlak geldt. Maar toch is voorzichtigheid geboden. Het antwoord van de minister is allesbehalve duidelijk. Zolang er geen verdere verheldering komt, is het aangewezen om er altijd naar te streven een fusie of splitsing binnen de zeven maanden door te voeren. Tenzij er sprake is van buitengewone omstandigheden.

Wenst u meer informatie over boekhoudkundige en fiscale retroactiviteit bij herstructureringen, aarzel dan niet om contact op te nemen met ons team.